Poreski tretman prihoda koje ostvaruju sportisti i sportski klubovi

(Mišljenje Ministarstva finansija, br. 1340527 2024 10520 004000 011 001 od 12.4.2024. god.)

1. Sa stanovišta Zakona o porezu na dohodak građana i Zakona o doprinosima za obavezno socijalno osiguranje Prema odredbi člana 6. Zakona o porezu na dohodak građana („Službeni glasnik RS“, br. 24/01, 80/02, 80/02 - dr. zakon, 135/04, 62/06, 65/06 - ispravka, 31/09, 44/09, 18/10, 50/11, 91/11 - US, 93/12, 114/12 - US, 47/13, 48/13 - ispravka, 108/13, 57/14, 68/14 - dr. zakon, 112/15, 113/17, 95/18, 86/19, 153/20, 44/21, 118/21, 138/22 i 92/23, u daljem tekstu: ZPDG), poreski obveznik je fizičko lice koje je po odredbama ovog zakona dužno da plati porez.

Saglasno odredbi člana 84a stav 1. ZPDG, prihodi sportista i sportskih stručnjaka obuhvataju primanja koja ostvare profesionalni sportisti, sportisti amateri, sportski stručnjaci i stručnjaci u sportu, od sportske organizacije, odnosno organizacije za obavljanje sportske delatnosti, sportskih društava i saveza, koja nemaju karakter zarade u smislu propisa kojima se uređuje sport.

Prema odredbama člana 84a stav 2. ZPDG, prihodima iz stava 1. ovog člana smatraju se primanja po osnovu:

1) naknade na ime zaključenja ugovora (transfer i dr.);

2) naknade za korišćenje lika sportiste;

3) novčane pomoći vrhunskim sportistima sa posebnim zaslugama;

5) stipendije vrhunskim sportistima za sportsko usavršavanje;

5) novčane i druge nagrade;

6) nacionalnog priznanja i nagrade za poseban doprinos razvoju i afirmaciji sporta;

7) naknade i nagrade za rad sportskim stručnjacima, odnosno stručnjacima u sportu (treneri, sudije, delegati i dr.);

8) drugih vrsta primanja osim primanja iz tač. 1) do 7) ovog stava.

Oporezivi prihod za primanja iz st. 1. i 2. člana 84a ZPDG čini bruto prihod umanjen za normirane troškove u visini od 50% (član 84a stav 3. ZPDG).

Porezi na prihode sportista i sportskih stručnjaka, utvrđuju i plaćaju po odbitku od svakog pojedinačno ostvarenog prihoda, tako što za svakog obveznika i za svaki pojedinačno isplaćeni prihod, isplatilac obračunava, obustavlja i uplaćuje na propisani jedinstveni uplatni račun u momentu isplate prihoda, u skladu sa propisima koji važe na dan isplate prihoda, osim ako ovim zakonom nije drukčije propisano (član 99. stav 1. tačka 8) i član 101. ZPDG).

Prema odredbama člana 6. tač. 17) i 18) Zakona o doprinosima za obavezno socijalno osiguranje („Službeni glasnik RS“, br. 84/04, 61/05, 62/06, 5/09, 52/11, 101/11, 47/13, 108/13, 57/14, 68/14 - dr. zakon, 112/15, 113/17, 95/18, 86/19, 153/20, 44/21, 118/21, 138/22 i 92/23, u daljem tekstu: ZDOSO), lice koje ostvaruje ugovorenu naknadu je fizičko lice koje obavlja poslove po osnovu ugovora o delu, autorskog ugovora, ugovora o dopunskom radu i drugog ugovora ili po nekom drugom osnovu, a za izvršeni rad ostvaruje ugovorenu naknadu, odnosno naknadu za rad u kojoj su sadržani porez i doprinosi koji se plaćaju na teret lica koja ostvaruju tu naknadu.

Kada osiguranik ostvaruje prihode po više različitih osnova (radni odnos, samostalna delatnost, ugovori i dr.), doprinos za obavezno penzijsko i invalidsko osiguranje obračunava se i plaća po svim tim osnovima, do iznosa najviše godišnje osnovice doprinosa, u skladu sa ovim zakonom (član 12. stav 1. ZDOSO). Osnovica doprinosa za lica koja ostvaruju ugovorenu naknadu je oporezivi prihod od ugovorene naknade u skladu sa zakonom koji uređuje porez na dohodak građana (član 28. stav 1. ZDOSO). Doprinose za lica koja ostvaruju ugovorenu naknadu, saglasno odredbi člana 57. stav 1. ZDOSO, isplatilac je dužan da obračuna, obustavi i uplati prilikom isplate ugovorene naknade.

Prema članu 3. stav 1. tačka 9) Zakona o sportu („Službeni glasnik RS“, br. 10/16), profesionalni sportista jeste sportista koji se bavi sportskom aktivnošću kao jedinim ili osnovnim zanimanjem i drugi sportista koji ima status profesionalnog sportiste u skladu sa sportskim pravilima nadležnog međunarodnog sportskog saveza. Prava, obaveze i odgovornosti profesionalnih sportista uređuju se zakonom, sportskim pravilima nadležnog nacionalnog granskog sportskog saveza, kolektivnim ugovorom, pravilnikom o radu (kad nije zaključen kolektivni ugovor kod poslodavca) i ugovorom o radu između sportiste i sportske organizacije (član 10. stav 2. Zakona o sportu).

Sportista i sportska organizacija mogu zaključiti samo jedan ugovor za bavljenje sportiste sportskim aktivnostima u sportskoj organizaciji, u skladu sa ovim zakonom (član 10. stav 9. Zakona o sportu). Ugovorom o radu profesionalni sportista i sportska organizacija utvrđuju zaradu i druga primanja u skladu sa ovim zakonom i zakonom kojim se uređuje rad (član 13. stav 4. Zakona o sportu).

Na zaradu i druga primanja profesionalnog sportiste iz stava 4. ovog člana plaćaju se odgovarajući porezi i doprinosi na zaradu, odnosno na dohodak građana, u skladu sa zakonom (član 13. stav 6. Zakona o sportu). Druga primanja profesionalnog sportiste iz stava 4. ovog člana su novčana i druga nagrada za postignute sportske rezultate, naknada troškova smeštaja, ishrane i putovanja za vreme sportskih priprema i sportskih takmičenja, novčana i druga naknada na ime zaključenja ugovora, naknada za korišćenje lika sportiste i druga slična primanja (član 13. stav 7. Zakona o sportu).

Imajući u vidu navedeno, po osnovu prihoda koji ostvari sportista saglasno ugovoru o profesionalnom angažovanju igrača koji je zaključen u skladu sa Zakonom o sportu, koji prihod, kako se navodi, predstavlja godišnju nadoknadu za profesionalno angažovanje (i odnosi se na usluge igrača vezane za njegovo angažovanje u klubu za vreme trajanja ugovora) i bonuse za postignute rezultate i dodatne pogodnosti, ima karakter prihoda sportista koji se oporezuje saglasno članu 84a ZPDG. Na ove prihode sportista ostvarene po navedenim osnovima kao rezultat sadašnjeg ili nekog ranijeg rada plaća se doprinos za penzijsko i invalidsko osiguranje. Doprinos za penzijsko i invalidsko osiguranje obračunava se i plaća na osnovicu koju čini oporezivi prihod kao bruto prihod umanjen za normirane troškove u visini od 50%.

2. Sa stanovišta Zakona o porezu na dobit pravnih lica Saglasno članu 1. stav 1. Zakona o porezu na dobit pravnih lica („Službeni glasnik RS“, br. 25/01, 80/02, 80/02 - dr. zakon, 43/03, 84/04, 18/10, 101/11, 19/12, 47/13, 108/13, 68/14 - dr. zakon, 142/14, 91/15 - autentično tumačenje, 112/15, 113/17, 95/18, 86/19, 153/20 i 118/21, u daljem tekstu: ZPDPL), poreski obveznik poreza na dobit pravnih lica (u daljem tekstu: poreski obveznik) je privredno društvo, odnosno preduzeće, odnosno drugo pravno lice koje je osnovano radi obavljanja delatnosti u cilju sticanja dobiti.

Odredbom člana 1. stav 3. ZPDPL propisano je da je poreski obveznik, u skladu sa ovim zakonom, i drugo pravno lice koje nije osnovano radi ostvarivanja dobiti, već je u skladu sa zakonom osnovano radi postizanja drugih ciljeva utvrđenih u njegovim opštim aktima, ako ostvaruje prihode prodajom proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu (u daljem tekstu: nedobitna organizacija). Nedobitnom organizacijom iz stava 3. ovog člana naročito se smatraju: ustanova čiji je osnivač Republika Srbija, autonomna pokrajina, jedinica lokalne samouprave; politička organizacija; sindikalna organizacija; komora; crkva i verska zajednica; udruženje; fondacija i zadužbina (član 1. stav 4. ZPDPL).

U smislu Zakona o udruženjima („Službeni glasnik RS“, br. 51/09, 99/11 - dr. zakon, 44/18 - dr. zakon), udruženje jeste dobrovoljna i nevladina organizacija zasnovana na slobodi udruživanja više fizičkih ili pravnih lica, osnovana radi ostvarivanja i unapređenja određenog zajedničkog ili opšteg cilja i interesa, koji nisu zabranjeni Ustavom ili zakonom. Udruženje može sticati imovinu od članarine, dobrovoljnih priloga, donacija i poklona (u novcu ili naturi), finansijskih subvencija, ostavina, kamata na uloge, zakupnine, dividendi i na drugi zakonom dozvoljeni način (član 36. stav 1. Zakona o udruženjima). Saglasno članu 37. stav 1. Zakona o udruženjima, udruženje može da vrši one aktivnosti kojima se ostvaruju ciljevi utvrđeni njegovim statutom.

Udruženje može neposredno da obavlja i privrednu ili drugu delatnost kojom se stiče dobit u skladu sa zakonom kojim se uređuje klasifikacija delatnosti, pod sledećim uslovima: 1) da je delatnost u vezi sa njegovim statutarnim ciljevima; 2) da je delatnost predviđena statutom; 3) da je delatnost manjeg obima, odnosno da se delatnost obavlja u obimu potrebnom za ostvarivanje ciljeva udruženja (član 37. stav 2. Zakona o udruženjima). Delatnost iz stava 2. ovog člana upisuje se u Registar privrednih subjekata i obavlja se u skladu sa propisima kojima je uređena oblast u koju spadaju aktivnosti koje se obavljaju (član 37. stav 3. Zakona o udruženjima).

U skladu sa članom 37. stav 6. Zakona o udruženjima, udruženje nema pravo da ostvarenu dobit od privredne ili druge delatnosti raspodeljuje svojim osnivačima, članovima, članovima organa udruženja, direktorima, zaposlenima ili sa njima povezanim licima. Saglasno Zakonu o sportu, radi obavljanja sportskih aktivnosti i sportskih delatnosti sportska organizacija može se osnovati kao udruženje (u daljem tekstu: sportsko udruženje) ili kao privredno društvo (u daljem tekstu: sportsko privredno društvo), u skladu sa ovim zakonom, a na pitanja koja nisu uređena ovim zakonom primenjuju se opšti propisi o udruženjima, odnosno privrednim društvima sporta (član 33. stav 1. Zakona o sportu).

Sportsko udruženje, u smislu ovog zakona, jeste dobrovoljna nedobitna organizacija zasnovana na slobodi udruživanja više fizičkih i/ili pravnih lica, organizovana na osnovu statuta i osnovana radi ostvarivanja zajedničkog cilja u oblasti sporta (član 36. stav 1. Zakona o sportu), Saglasno članu 76. st. 1. i 2. Zakona o sportu, imovina sportskog udruženja može da se koristi jedino za ostvarivanje ciljeva utvrđenih statutom i ne može se deliti njegovim članovima.

Prema članu 76. st. 3. i 4. Zakona o sportu, prihodi ostvareni obavljanjem delatnosti sportskog udruženja koriste se isključivo za ostvarivanje statutarnih ciljeva sportskog udruženja, s tim što se odredbe st. 1-3. ovog člana ne odnose na davanje članovima prigodnih nagrada i naknada opravdanih troškova nastalih ostvarivanjem statutarnih ciljeva sportskog udruženja (putni troškovi, dnevnice, troškovi prenoćišta i sl.), ispunjavanje obaveza prema članovima ugovorenih u skladu sa ovim zakonom i isplatu zarada zaposlenima.

U konkretnom slučaju, a kako navodite u sadržini podnetog dopisa, sportski klub, osnovan kao udruženje, koji je u Agenciji za privredne registre upisan kao sportsko udruženje (čija je pretežna delatnost 9312 - Delatnost sportskih klubova) ostvaruje prihode od prodaje ulaznica za sportske događaje, organizacije sportskog kampa i škole košarke, pružanja usluga reklame i marketinga, pri čemu je po osnovu navedenih delatnosti ostvarivao prihod u iznosu većem od 50% ukupnih prihoda.

Saglasno navedenom, sportsko udruženje koje je, saglasno svom statutu, osnovano i, s tim u vezi, obavlja delatnost (prvenstveno) u cilju sticanja dobiti (a ne radi ostvarivanja zajedničkog cilja u oblasti sporta), što, između ostalog, znači da ostvarenu dobit od privredne ili druge delatnosti ne koristi radi ostvarivanja sportskih ciljeva, već je raspodeljuje svojim osnivačima, članovima, članovima organa udruženja, direktorima, zaposlenima ili sa njima povezanim licima, obveznik je poreza na dobit pravnih lica u skladu sa članom 1. stav 1. ZPDPL. U tom slučaju osnovicu za oporezivanje utvrđuje u poreskom bilansu na Obrascu PB 1 koji je sačinjen u skladu sa Pravilnikom o sadržaju poreskog bilansa i drugim pitanjima od značaja za način utvrđivanja poreza na dobit pravnih lica („Službeni glasnik RS“, br. 20/14, 41/15, 101/16, 8/19, 94/19, 159/20 i 97/21).

izvor: Bilten Ministarstva Finansija, april 2024